Giorgio Confente e Nadia Gentina, Il Fisco, n. 32 del 2018, pag. 1-3168
Con l’ordinanza n. 18654 del 13 luglio 2018, la Corte di cassazione è tornata sul tema dell’IVA all’importazione, riaffermandone la natura di tributo interno e riconfermando la parificazione, ai fini dell’assolvimento dell’imposta, tra l’atto di riscossione del debito tributario presso la dogana all’atto dell’introduzione delle merci e la procedura dell’autofatturazione direttamente operata dall’importatore. Il ribadito orientamento dei giudici di legittimità sconfessa ancora una volta la tesi dell’Amministrazione finanziaria che si era rivolta alla Corte, sostenendo al contrario la diversa natura dell’imposta interna da quella legata alle importazioni.
La questione analizzata dalla ordinanza n. 18654/2018 in commento muove dalla contestazione elevata dall’Agenzia delle dogane e monopoli a carico di una società che aveva effettuato l’importazione di beni mediante introduzione dei medesimi in deposito IVA ex art. 50-bis del D.L. n. 331/1993.
In particolare, l’amministrazione doganale ha contestato l’utilizzo “virtuale” del deposito in quanto la merce non sarebbe stata realmente introdotta nel deposito “infragiornaliero”, peraltro in assenza di valide ragioni economiche che ne potessero giustificare l’utilizzo.
L’articolato ricorso in Cassazione presentato dalla soccombente amministrazione si snoda in otto distinti motivi, tra i quali significativamente l’ottavo verte sulla questione nodale della validità della procedura di assolvimento dell’IVA a mezzo dello strumento dell’autofatturazione, nel caso di imposta correlata ad operazioni di importazione. In tal caso, infatti, anche nell’ipotesi in cui si rivelasse non sussistente il diritto al regime del deposito IVA, non vi sarebbero conseguenze negative in termini di imposta da corrispondere, ove la stessa sia già stata assolta con l’autofattura emessa dalla società per l’estrazione dei beni dal deposito.
La tesi contraria dell’amministrazione appellante si basa sulla considerazione che l’IVA all’importazione non possa essere assimilata all’IVA interna.
La Corte chiamata a pronunciarsi, disattendendo le deduzioni dell’Agenzia delle dogane, ribadisce il principio che l’IVA all’importazione ha natura di tributo interno in quanto non colpisce esclusivamente il prodotto importato, ma si inserisce nel sistema fiscale uniforme dell’IVA che si applica sistematicamente e con criteri obiettivi tanto alle operazioni degli Stati membri quanto a quelle di importazione(1).
I giudici evidenziano come la differenza tra IVA intraunionale e IVA all’importazione non concerne la natura del tributo, ma si limita a peculiarità procedimentali e sanzionatorie.
La vexata quaestio della natura interna dell’IVA all’importazione è stata risolta in senso conforme dalla sentenza della Corte di Giustizia 17 luglio 2014, causa C-272/13, nota come sentenza “Equoland”, i cui principi sono stati fatti propri dalla stessa amministrazione doganale. Con la circolare n. 16/D del 20 ottobre 2014(2), l’Agenzia delle dogane ha recepito il principio secondo il quale l’IVA all’importazione gravante sui beni non introdotti fisicamente nel deposito IVA, ma contabilmente registrati dal depositario e per i quali l’imposta sia stata assolta a mezzo autofattura, deve essere considerata assolta a tutti gli effetti, permanendo eventualmente la legittima applicazione delle sanzioni per tardivo versamento.
Il medesimo principio è stato successivamente recepito dall’Agenzia delle entrate nella circolare n. 12/E del 24 marzo 2015, § 12, che ha ritenuto “equivalente” l’IVA assolta tramite il meccanismo dell’inversione contabile ex art. 17 del D.P.R. n. 633/1972 e quella versata in Dogana, pur affermando la legittimità della applicazione di sanzioni nel caso di utilizzo virtuale del deposito, posto che la norma interna, che richiede l’introduzione fisica dei beni nel deposito, non è contraria al diritto UE.
Anche la Giurisprudenza di Cassazione formatasi antecedentemente all’ordinanza in commento, registra un orientamento uniforme sul tema. Ad esempio e per tutte, nell’ordinanza n. 14043 a data 1/6/2018 la Corte di legittimità ha ribadito il principio per cui la mancata introduzione dei beni nel deposto costituirebbe una violazione formale, tale da non poter inficiare il diritto alla detrazione dell’IVA che sia stata assolta con autofattura.
Peraltro, la giurisprudenza ha esteso il principio anche per fattispecie non specificamente riferibili ai depositi IVA. Così ad esempio la sentenza n. 14548 del 6 giugno 2018 – riferita all’IVA dovuta su beni importati e gravati da diritti di licenza – ribadisce che l’imposta “può essere assolta mediante il meccanismo contabile del reverse charge, che non configura di per sé un congegno elusivo o frodatorio, ma un utile modo di assolvimento dell’IVA all’importazione (tra varie, nella giurisprudenza interna, Cass. 28 settembre 2016, n. 19098)”.
In conclusione, a far data dalla sentenza C-273/2013 (caso “Equoland”), si può ritenere unanimemente riconociuto il principio secondo il quale l’imposta dovuta all’importazione non muta il carattere di tributo interno dell’IVA; non è pertanto legittima la richiesta di pagamento dell’imposta, in tutti i casi in cui l’imposta correlata al valore di beni in importazione sia stata assolta tramite autofattura. Si pensi, ad esempio, al caso delle royalties per i quali i committenti hanno adottato la procedura dell’inversione contabile sulla fattura emessa dal licenziante.
Permane semmai il diritto dell’amministrazione ad applicare le sanzioni per la tardività del versamento da determinarsi, nel caso specifico dei beni introdotti solo virtualmente nel deposito IVA, in relazione al lasso temporale tra il momento in cui le merci sono da ritenersi importate (accettazione delle merci in dogana) e quello in cui è stata emessa l’autofattura per l’estrazione.
Note:
(1) CGE, 5 maggio 1982, causa C-15/81, Schul, p. 21.
(2) Preceduta dalla nota prot. n. 92513/RU del 14 agosto 2014
